Ảnh hưởng của kiểm toán độc lập đến tính tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế

Bài viết này xem xét ảnh hưởng của kiểm toán độc lập tới tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế. Bằng việc sử dụng mô hình SEM với dữ liệu khảo sát từ 194 phản hồi của kiểm toán viên tại các công ty kiểm toán độc lập, kết quả nghiên cứu cho thấy, kiểm toán thuế là một yếu tố góp phần tuân thủ thuế; chính sách ưu đãi với người nộp thuế phù hợp đã tác động tích cực tới tuân thủ nghĩa vụ thuế; hình phạt và tiền phạt đóng vai trò quan trọng vào cải thiện việc tuân thủ thuế; kiến thức và giáo dục về thuế có ảnh hưởng đáng kể đến tuân thủ thuế...

Tuân thủ nghĩa vụ thuế nếu ở mức thấp sẽ ảnh hưởng nghiêm trọng tới việc đạt được mục tiêu kế hoạch ngân sách, từ đó ảnh hưởng tới những khoản chi tiêu cho phát triển kinh tế, xã hội. Việt Nam luôn quan tâm đến việc quản lý thuế, nhất là nghĩa vụ thuế của các doanh nghiệp (DN) nhưng mức độ tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế còn thấp (Nguyễn Thị Loan và cộng sự, 2017). Nghiên cứu này xem xét ảnh hưởng của kiểm toán độc lập đối với mức độ tuân thủ thuế của người nộp thuế, nhằm tìm ra cơ chế ảnh hưởng của kiểm toán độc lập tới việc tuân thủ nghĩa vụ thuế và đưa ra một số đề xuất.

Lý thuyết về ảnh hưởng của kiểm toán độc lập tới tuân thủ nghĩa vụ thuế

Việc xem xét hành vi trốn thuế được nhấn mạnh trong lý thuyết kinh tế tội phạm. Kết quả nghiên cứu của Becker (1968) khẳng định, xác suất bị phát hiện và mức phạt tiền ảnh hưởng tới số thu nhập bị trốn. Allingham và Sandmo (1972) áp dụng mô hình của Becker để xem xét hành vi trốn thuế phát hiện, luôn có một dạng ràng buộc người nộp thuế phải trả thuế trên khoản thu nhập mà họ thu được; một sự ràng buộc chặt chẽ mô tả mối quan hệ giữa người nộp thuế và cơ quan quản lý thuế. Dưới góc độ này, ràng buộc nộp thuế chịu ảnh hưởng bởi chính sách của chính phủ, hành vi của cơ quan thuế và các tổ chức nhà nước (Feld và Frey, 2005), từ đó làm nảy sinh rủi ro đạo đức và lựa chọn bất lợi do thông tin không cân xứng giữa người nộp thuế, cơ quan thuế và lợi ích khác nhau giữa các đối tác.

Sự chắc chắn trong kiểm toán khuyến khích người nộp thuế đưa ra quyết định cẩn thận. Slemrod và cộng sự (2001) cho rằng, những người nộp thuế đã được thông báo kiểm toán có thể báo cáo thu nhập một cách cẩn thận vào kỳ tiếp theo hơn so với người nộp thuế không được thông báo sẽ kiểm toán.

Một số nghiên cứu về quyết định tuân thủ thuế sử dụng lý thuyết tiện ích cung cấp bằng chứng không nhất quán. Hơn nữa, các nghiên cứu tiếp theo về tuân thủ thuế bắt đầu sử dụng lý thuyết tiện ích với nhiều mô hình khác nhau. Các nghiên cứu trước đó lập luận rằng, không ai thích đóng thuế và nếu trong trường hợp phải nộp thuế, người nộp thuế sẽ tối đa hóa tiện ích của mình trước tiên. Quyết định của cá nhân để tối đa hóa tiện ích của mình không chỉ phụ thuộc vào mức độ mà anh ta có được thông tin về độ chắc chắn của cuộc kiểm toán, mà còn phụ thuộc vào mức độ tiết kiệm thuế được thực hiện.

Nhiều nghiên cứu về hành vi tuân thủ thuế sử dụng lý thuyết triển vọng. Lý thuyết triển vọng được phát triển bởi Kahneman và Tversky (1979), lập luận cá nhân sẽ có các thái độ khác nhau trong việc ra quyết định trong điều kiện lỗ và lãi. Các khía cạnh hành vi như đặc điểm tính cách và yếu tố tình huống có khả năng ảnh hưởng đến quyết định tuân thủ thuế. Việc khám phá hành vi tuân thủ thuế đã được phát triển sau khi các lý thuyết tâm lý học và xã hội học cung cấp những đóng góp quan trọng cho các nghiên cứu về quyết định tuân thủ thuế của người nộp thuế.

Tuân thủ là hành động theo các quy tắc hiện hành. Alm và Dejuan (1995) xem xét rằng, các yếu tố kinh tế và phi kinh tế ảnh hưởng đến việc tuân thủ thuế.

Các nghiên cứu sơ bộ mô tả mô hình tuân thủ thuế như một trò chơi giữa người nộp thuế và cơ quan thuế vì có những lợi ích mâu thuẫn nhau liên quan đến việc tối đa hóa phúc lợi của người nộp thuế và tối đa hóa doanh thu của chính phủ (Beck, 1989). Nhiều nghiên cứu cung cấp bằng chứng thực nghiệm rằng, chiến lược kiểm toán ngẫu nhiên sẽ tăng cường tuân thủ thuế vì những người nộp thuế không tuân thủ có xu hướng tránh rủi ro bị phạt (Ghosh và Crain, 1996).

Mối quan hệ giữa phạm vi kiểm toán và tuân thủ là không tuyến tính. Tác động ngăn chặn của việc thanh kiểm tra thuế thu nhập cá nhân phụ thuộc vào mức thu nhập. Thực tế, tác động ngăn chặn có hiệu lực cao hơn với người nộp thuế thuộc tầng lớp thu nhập thấp và trung bình (Beron và cộng sự, 1992). Tương tự, khả năng thực hiện cuộc kiểm toán có tác động tích cực đến hành vi tuân thủ của những người nộp thuế thuộc tầng lớp trung lưu và thu nhập thấp nhưng lại gây ra phản ứng ngược lại với những người nộp thuế tầng lớp giàu có (Slemrod và cộng sự, 2001). Người nộp thuế có thu nhập trung bình và thấp đã phản ứng với khả năng thực hiện kiểm toán như mong đợi, bằng cách tăng mức thu nhập được báo cáo của họ. Ngược lại, những người nộp thuế cao đã giảm thu nhập được báo cáo của họ.

Mặc dù, nghiên cứu thử nghiệm cho thấy, các đối tượng tuân thủ nhiều hơn trong các lần sau (sau khi kiểm toán lần đầu), một số nghiên cứu thực nghiệm không có kết luận về việc liệu một cuộc kiểm toán trước có thay đổi hành vi báo cáo của cá nhân và khiến họ báo cáo số thu nhập thực hay không. Các vấn đề phát hiện đánh giá trong các cuộc kiểm toán trước đã có những cải thiện đáng kể về việc tuân thủ (Erard, 1992). Tuy nhiên, khi tính đến các đặc điểm khác của người nộp thuế, chẳng hạn như tuổi, mức thu nhập và loại hình khai thuế cần nộp, thì ảnh hưởng tích cực của kiểm toán trước đối với hành vi báo cáo tiếp theo trở nên không đáng kể. Các cuộc đánh giá trước đó chỉ có hiệu quả nhẹ trong việc giảm tần suất không tuân thủ, nhưng không có tác dụng giảm mức độ trốn tránh trung bình đối với những cá nhân tiếp tục trốn tránh (Long và Schwartz, 1987).

Có bằng chứng cho thấy một số chương trình đánh giá có thể hiệu quả hơn trong việc khuyến khích sự tuân thủ so với những chương trình khác. Ví dụ, một quy trình kiểm toán toàn diện, khi việc kiểm toán một loại thuế có thể dẫn đến việc kiểm toán một loại thuế khác, khiến cho các đơn vị có nhiều khoản thuế trốn tránh một khoản mục nào đó trở nên kém hấp dẫn hơn. Việc kiểm toán gây tốn kém cho người nộp thuế ngay cả khi không phát hiện ra hành vi trốn tránh, vì vậy bản thân việc tránh kiểm tra cũng là một lợi ích đáng kể (Alm và cộng sự, 2010).

Hầu hết các nghiên cứu về tuân thủ thuế trước đây đều giải thích việc trốn thuế khi người nộp thuế tối đa hóa tiện ích mong đợi của họ dựa trên xác suất phát hiện và quy mô của hình phạt (Alling-ham và Sandmo, 1972). Reinganum và Wilde (1988) nhấn mạnh sự không chắc chắn của người nộp thuế liên quan đến chi phí kiểm toán, và sự không chắc chắn về nghĩa vụ thuế (Beck và Jung, 1989). Theo Beck và cộng sự (1996), người nộp thuế được phép mua lời khuyên về thuế để giải quyết mọi vấn đề không chắc chắn. Bayer (2006) xem xét chi phí che giấu của người nộp thuế và chứng minh rằng thuế suất cao hơn dẫn đến trốn thuế cao hơn và chi phí che giấu và kiểm toán cao hơn. Beck và cộng sự (2000) nghiên cứu ảnh hưởng của việc tự nguyện đóng thuế không chắc chắn để tránh bị phạt do trả thấp đáng kể nếu tờ khai thuế bị áp dụng.

Từ những phân tích trên đây, nhóm tác giả đề xuất kiểm tra các giả thuyết sau để xem xét tác động của kiểm toán độc lập tới tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế trong điều kiện của Việt Nam: (1) Xác định những ưu đãi và phạt vi phạm thuế với người nộp thuế tác động tích cực tới sự tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế; (2) Đào tạo nâng cao hiểu biết về thuế tác động tích cực tới sự tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế; (3) Xác suất thực hiện kiểm toán và dịch vụ khác về thuế tác động tích cực tới sự tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế. Mô hình nghiên cứu lý thuyết được khái quát trong Hình 1.

Thực trạng tác động của kiểm toán độc lập tới tuân thủ nghĩa vụ thuế

Kết quả khảo sát

Nhóm tác giả sử dụng phương pháp phỏng vấn chuyên gia. Mục tiêu của phương pháp này để xác định sự phù hợp của các nhân tố trong mô hình nghiên cứu. Kết quả phỏng vấn chuyên gia phát hiện 1 yếu tố mới cần kiểm định. Mô hình nghiên cứu chính thức được khái quát trong Hình 2.

Thông qua phỏng vấn sâu và nghiên cứu định lượng sơ bộ, khẳng định biến nghiên cứu chính thức sử dụng được khái quát trong Bảng 1.

Nguồn: Nghiên cứu của nhóm tác giả

Nhóm tác giả sử dụng thang điểm Likert 5 điểm trong công cụ điều tra. Phạm vi của nghiên cứu là các doanh nghiệp công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam đã hoạt động từ 3 năm trở lên. Theo số liệu của Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA), số lượng các công ty kiểm toán độc lập hoạt động tại Việt Nam vào khoảng gần 200 công ty.

Khoảng thời gian tác giả thực hiện thu thập dữ liệu là từ tháng 04/2021 đến tháng 09/2021. Tổng số phiếu phản hồi nhận được sau khi đã loại những phiếu không hợp lệ (chỉ tích vào một phương án cho tất cả các câu hỏi trong bảng khảo sát) là 194 phiếu phản hồi với phần lớn thu được từ khảo sát qua công cụ google docs và qua email. Số lượng mẫu này là thỏa mãn để phục vụ cho phân tích dữ liệu định lượng.

Dựa trên những phiếu trả lời nhận về và thỏa mãn, dữ liệu thu thập được phân tích, xử lý bằng phần mềm SPSS, AMOS để thực hiện thống kê mô tả, kiểm định độ tin cậy của thang đo, phân tích nhân tố khám phá, phân tích nhân tố khẳng định, kiểm định mô hình cấu trúc. Kết quả tổng hợp từ phản hồi thu được cho thấy, một số đặc tính của mẫu khảo sát được nghiên cứu trong mô hình đáp ứng các yêu cầu và thoả mãn điều kiện kiểm định.

Kết quả kiểm định mô hình

Kiểm định độ tin cậy của thang đo

Độ tin cậy của thang đo được đánh giá qua hệ số Cronbach’s Alpha. Nhóm tác giả sử dụng phương pháp hệ số tin cậy Cronbach’s Alpha trước khi phân tích nhân tố EFA để loại các biến không phù hợp vì các biến rác này có thể tạo ra các yếu tố giả (Nguyễn Đình Thọ và Nguyễn Thị Mai Trang, 2009). Kết quả kiểm định cho thấy, hệ số Cronbach’s Alpha của các biến TĐ (TĐ1 đến TĐ4), TP (TP1 tới TP3), ĐT (từ ĐT1 đến ĐT4) và KT (từ KT1 đến KT3) đều lớn hơn 0,3. Do đó, các biến đều thoả mãn độ tin cậy của thang đo.

Kết quả phân tích EFA cho các biến độc lập.

Kiểm định KMO và Bartlett: Kết quả phân tích nhân tố cho thấy, chỉ số KMO là 0.813 > 0.5, điều này chứng tỏ dữ liệu dùng để phân tích nhân tố là hoàn toàn thích hợp. Kết quả kiểm định Barlett’s với mức ý nghĩa là (p_value) sig = 0.000 < 0.05, (bác bỏ giả thuyết H0: các biến quan sát không có tương quan với nhau trong tổng thể) như vậy giả thuyết về ma trận tương quan giữa các biến là ma trận đồng nhất bị bác bỏ, tức là các biến có tương quan với nhau và thỏa điều kiện phân tích nhân tố trong mô hình.

Kết quả cho thấy, với các biến quan sát của 4 biến độc lập sau khi đã thỏa mãn độ tin cậy của thang đo được nhóm thành 04 nhóm (phù hợp với 4 nhân tố của mô hình nghiên cứu): Giá trị tổng phương sai trích là 74,758% đạt yêu cầu > 50%; như vậy có thể nói rằng các nhân tố này giải thích được 74,758% sự biến thiên của dữ liệu; Giá trị hệ số Eigenvalues của các nhân tố đều cao (>1), nhân tố có Eigenvalues (thấp nhất) là 1.134 thỏa mãn > 1.

Quan sát ma trận xoay cho thấy, biến TĐ2 tải lên cùng lúc 2 nhân tố nhưng có chênh lệch hệ số tải là 0,283 < 0.3 nên vi phạm giá trị phân biệt, do đó biến quan sát TĐ2 bị loại. Sau khi loại bỏ biến quan sát TĐ2 đều đã thỏa mãn: KMO là 0.790 >0.5, sig <0.05; Tổng phương sai trích 76.187 > 50%; Các Hệ số tải đều > 0.5; Rút trích được 4 nhân tố độc lập tương ứng trong bảng ma trận xoay.

Kết quả phân tích EFA cho biến phụ thuộc.

Kết quả phân tích cho thấy các điều kiện phân tích EFA cho biến phụ thuộc đều thỏa mãn: KMO > 0.5, sig < 0.05; Tổng phương sai trích > 50%; Các hệ số tải lên các nhân tố đều > 0.5; Rút trích được đúng 1 nhân tố phụ thuộc.

Kết quả kiểm định mô hình hồi quy.

Kết quả thống kê mô tả cho thấy, tất cả các nhân tố đều cho giá trị trung bình lớn hơn 3,3. Trong đó biến TĐ (Những ưu đãi thúc đẩy người nộp thuế) có giá trị trung bình là cao nhất (3,6134) tức là số lượng người được khảo sát lựa chọn các mức đồng ý hoặc rất đồng ý với các phát biểu là nhiều nhất.

Kết quả chạy tương quan cho thấy, các biến độc lập (ĐT, KT, TP, TĐ) đều có tương quan có ý nghĩa thống kê (giá trị Sig < 0.05) với biến phụ thuộc (TT) do đó các nhân tố này đủ điều kiện để thực hiện phân tích hồi quy tuyến tính.

Kết quả kiểm định hồi quy tuyến tính

Nguồn: Nghiên cứu của nhóm tác giả

Kết quả thực hiện kiểm định hồi quy cho các nhân tố trong mô hình nghiên cứu được trình bày như Bảng 2.

Từ các bảng kết quả trên có thể thấy rằng:

- R bình phương hiệu chỉnh 52.4% > 50%, sig <0.05, có nghĩa là 4 biến độc lập trong mô hình nghiên cứu giải thích được 52,4% sự biến thiên của biến phụ thuộc.

- Các biến độc lập đều có ảnh hưởng cùng chiều (beta >0) có ý nghĩa thống kê (sig beta <0.05) với biến phụ thuộc.

- Mức độ ảnh hưởng của các biến độc lập đến biến phụ thuộc theo thứ tự mức độ ảnh hưởng giảm dần như sau : TĐ -> ĐT -> KT -> TP. Điều này có nghĩa là biến xác định ưu đãi thúc đẩy người nộp thuế có ảnh hưởng lớn nhất đến việc tuân thủ nghĩa vụ thuế, biến có ảnh hưởng thấp nhất là xác định phạt vi phạm nghĩa vụ nộp thuế).

- Mô hình hồi quy:

TT = -0,108 + 0,291 ĐT + 0,209 KT + 0,179 TP + 0,312 TĐ + ∂

- VIF<2: cho thấy mô hình nghiên cứu không có hiện tượng đa cộng tuyến.

Kết luận và khuyến nghị

Kết quả kiểm định mô hình khẳng định 4 yếu tố đều ảnh hưởng tới tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế theo những thứ tự khác nhau. Việc xác định ảnh hưởng của khả năng kiểm toán độc lập đối với việc tuân thủ thuế cho thấy mối tương quan thuận chiều chặt chẽ. Khả năng kiểm toán phát hiện sai phạm thuế có ảnh hưởng tích cực đáng kể đến mức độ tuân thủ thuế. Nghĩa là xác suất kiểm toán thuế cao hơn sẽ làm tăng mức độ tuân thủ thuế.

Nghiên cứu định lượng cũng xem xét ảnh hưởng của kiến thức và giáo dục về thuế đối với mức độ tuân thủ thuế. Theo đó, các phát hiện cho thấy, có một mối quan hệ tích cực mạnh mẽ giữa hai điều này cho thấy việc tích luỹ kiến thức nâng cao về thuế sẽ tăng cường tuân thủ thuế. Điều này cho thấy, vai trò của kiểm toán độc lập trong việc cung cấp dịch vụ không những đạt được mục đích báo cáo mà còn tư vấn nâng cao kiến thức về thuế, quản lý thuế, quản lý rủi ro thuế… cho người nộp thuế.

Đánh giá nhận thức về hình phạt và tiền phạt đối với mức độ tuân thủ thuế cũng cho thấy có mối quan hệ tích cực. Điều này ngụ ý rằng việc sử dụng và thực thi hiệu quả các khoản tiền phạt và hình phạt đối với người vi phạm thuế sẽ nâng cao mức độ tuân thủ thuế. Với vai trò kiểm toán độc lập cung cấp dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính trong đó có kiểm tra thuế với kiểm tra các khoản mục khác tạo điều kiện cho việc xác định rõ ràng những nguy cơ bị phạt vi phạm thuế, mức độ ảnh hưởng và quy mô của khoản phạt… cùng với với quan điểm tuân thủ của kiểm toán độc lập góp phần vào tác động tích cực tới sự tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế.

Với kiến thức và kinh nghiệm trong kiểm toán và tư vấn thuế, kiểm toán độc lập đã trợ giúp cho người nộp thuế nhận thức rõ những lợi ích của mình từ việc thực thi pháp luật thuế, các quy định về thuế… Xuất phát từ nhận thức rõ ưu đãi người nộp thuế tăng lên, kiểm toán độc lập đã đem lại ảnh hưởng tích cực đối với việc tuân thủ nghĩa vụ thuế của người nộp thuế thông qua việc thúc đẩy nghĩa vụ thuế của người nộp thuế để hưởng những lợi ích từ chính sách được chỉ ra.